价格平台——价格平台筹划案例

例1某集团公司有甲、乙、丙三个公司，分别设立在A、B、C三国，A、B、C三国的企业所得税税率分别为40％、30％和10％。甲公司专门生产各种叉车零配件，乙公购进甲公司的零部件经组装出售。

　　若按市场价格，甲公司的一零部件售价为2.8万元，成本为2万元，乙公司的产品每台为3.6万元。1999年度，甲公司共向乙公司提供了100套零部件，乙公司经组装全部销售出去，则：

　　甲公司应纳企业所得税为：

　　（2.8-2）万元×100×40％＝32万元

　　乙公司应纳企业所得税为：

　　（3.6-2.8）万元×100×30％＝24万元

　　此时，集团公司总税负为56万元。

　　为了减轻集团公司整体税负，该集团对销售策略进行了调整，即甲公司以每套2.1万元的价格将零部件卖给丙公司，丙公司以每套3.5万元的价格转卖给乙公司，则：

　　甲公司应纳所得税额为：

　　（2.1-2）万元×100×40％＝4万元

　　乙公司应纳所得税额为：

　　（3.6-3.5）万元×100×30％＝3万元

　　丙公司应纳所得税额为：

　　（3.5-2.1）万元×100×10％＝14万元

　　这样，集团公司整体税负降为2l万元，减轻了35万元的税负。

　　例2某烟草集团下属的卷烟厂生产的乙类卷烟的市场售价为每箱500元（不含增值税），该厂以每箱400元不含增值税）的价格销售给其独立核算的销售部门100箱。

　　卷烟厂转让定价前，应纳消费税税额为：

　　500元×100×40％＝20000元

　　卷烟厂转让定价后，应纳消费税税额为：

　　400万元×100×40％＝16000元

　　转让定价使卷烟厂减少了4000元税负。

　　该筹划的原理在于，消费税的纳税行为发生在生产领域（包括生产、委托加工和进口），而非流通领域或终极的消费环节。这就是说，消费税的纳税义务人是在中国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，因而，关联企业中生产（委托加工、进口）应税消费品的企业，如果以较低的销售价格将应税消费品销售给其独立的销售部门，由于处在销售环节，只缴纳增值税，不缴纳消费税，可使集团整体的消费税税负下降，但增值税税负不变。

　　例3某外国汽车生产厂商甲向中国汽车销售企业乙进口100辆小轿车，每辆小轿车的完税价格为8万元，适用进口环节关税为60％，消费税税率为5％，增值税税率17％。如果完全按市场价格进口，则厂商甲应纳税额为：

　　应纳关税＝8万元×100×60％＝480万元

　　应纳消费税＝（8万元×100＋480万元）/（1－5%）×5％

　　＝67.4万元

　　应纳增值税＝（8万元×100＋480万元）/（1－5%）×17％

　　＝229万元

　　应纳税额合计776.4万元。

　　该外国汽车生产厂商经过筹划安排，决定在中国设立自己的汽车组装兼销售公司丙，并且将原来进口整装汽车的方式改为进口散装汽车零部件。经过该项筹划，一辆汽车的全套零部件以6万元的价格转让给公司丙，这样，散装零部件进口环节关税税率降为30％，而且进口环节不用缴纳消费税，则该厂商应纳税额为：

　　应纳关税＝6万元×100×30％＝180万元

　　应纳增值税＝（6×100＋180）万元×17％＝132.6万元

　　可见，经筹划，厂商甲仅需缴纳312.6万元进口环节税款，虽然消费税和增值税的一部分在以后生产环节还要补缴，但这样延缓纳税时间，相当于向财政部门获取了无息贷款。而且仅从关税的减少额上来说，该企业也至少节省税款300万元。

　　例4某电子有限公司生产的电脑软盘AⅢ，年产量65万件，当时每件7.5元，扣阵销售环节利润每件1.1元，厂方转给零售商所得利润每件2.1元，单件成本4.2元。则：

　　该公司生产AⅢ的年利润＝2.1元／件×65万件＝1365000元

　　零售环节的企业售出该产品的年利润＝1.1元／件×65万件＝715000元

　　当时某国对生产企业规定的所得税率和对零售商业企业规定的税率不同。

　　如果生产企业按应实现利润纳税，那么：

　　生产企业应纳税额＝（1365000-1000000）元×54％＋（100 0000-700000）元×40％＋（700000-500000）元×25％＋（500000-300000）元×15％＋（300000-150000）元×10％＋（150000－50000）元×5％＝417100元

　　总税负＝417100元／1365000元×100％＝30.56％

　　零售企业应纳税额＝（715000－700000）元×40％＋（7000 00－500000）元×33％＋（500000－250000）元×25％＋（250000－150000）元×20％＋（150000－50000）元×10％＋50000元×5％＝167000元

　　总税负＝167000元／715000元×100％＝23.36％

　　生产企业利用这种税差，与商业企业联合，通过价格实现利润转移。其作法是：

　　累进税率高的企业将部分利润转给累进税率低的企业。用此法该公司将单价利润从2.1元降到1.5元，零售商则从1.1元提高到1.7元。产品售价水平不变，生产和零售企业利润水平发生了改变，最终的纳税金额也会发生变动。经过这一调整，生产企业年利润收入变为：

　　年利润＝1.5元／件×650000件＝975000元

　　纳税额＝（975000－700000）元×40％＋（700000－50 0000）元×25％＋（500000－300000）元×15％＋（3000 00－150000）元×10％＋（150000－50000）元×5％＝21 0000元

　　总税负＝21000元／975000元×100％＝21.54％

　　零售商业企业年利润＝1.7元／件×650000件＝1105000元

　　纳税额＝（1105000－700000）元×40％＋（700000－5 00000）元×33％＋（500000－250000）元×25％＋（250 000－150000）元×20％＋（150000－500000）元×10％＋50000×5％＝323000元

　　总税负＝323000元／1105000元×100％＝29.23％

　　下面对前后两次所纳税金和税负进行比较。

　　（1）不进行利润转移时，生产和零售企业：

　　共纳税＝417100元＋167000元＝584000元

　　共收入＝1365000元＋715000元＝2080000元

　　共同税负＝584000元／2080000元×100％＝28.08％

　　（2）进行转移后，生产和零售企业：

　　共纳税＝210000元＋323000元＝533000元

　　共收入＝975000元＋1105000元＝2080000元

　　共同税负＝533000元／2080000元×100％＝25.63％

　　转移比不转移少纳税额：

　　584000元－533000元＝51000元

　　减轻税负：（28.08％－25.63％）／28.08％＝8.37％

　　瞬间几万元税收被避免了。如果生产和商业企业之间税率差别更大，避税额会更多。此例说明等量利润在不同所有者身上会因不同的税率而避税，讲的是税额多少与利润额大小之间的关系，即商品价格的转让者与商品价格的接受者，由于各自同等利润适用的税率及有关税收待遇不同，为少纳税而进行的价格转让。

　　例5某服装加工企业年产服装12万套，每套成本27元，加工利润每套7元。该企业有五个相对独立的商业点，商业利润每套3元。将12万套服装平均分给五个网点出售，年内全部售出。该企业所得税适用税率见表2.

表1 企业所得税税宰表

利润收入／万元 税率（％）
５以下 ５
５～１５ １０
１５～３０ ２０
３０～５０ ３０
５０以上 ４０

　　服装厂年利润＝7元／套×12万套＝84万元

　　商业网点平均年利润＝3元／套×12万套／5＝7.2万元

　　服装厂应纳税额＝（84－50）万元×40％＋（50－30）万元×30％

　　＋（30－15）万元×20％＋（15－5）万元×10％＋5万元×5％

　　 ＝25.55万元

　　商业网点应纳税额＝5×［（7.2－5）万元×10％＋5万元×5％］

　　 ＝2.35万元

　　服装厂和五个商业网点共得利润＝84万元＋5×7.2万元＝120万元

　　税额＝25.55万元＋2.35万元＝27.9万元

　　总税负＝27.9万元／120×100％＝23.25％

　　如果服装厂和商业网点不按这种方式，而按它们之间的协定，由服装厂向商业网点转移产品价格，纳税情况也会发生变化。设服装厂只收加工利润每套2.5元，则商业点每套利润变为7.5元。

　　服装厂利润＝2.5元／套×12万套＝30万元

　　各商业点利润＝7.5元×12万套／5＝18万元

　　服装厂纳税＝（30－15）万元×20％＋（15－5）万元×10％＋5万元×5％＝4.25万元

　　商业点共纳税＝5×［（18－5）万元×20％＋（15－5）万元×10％＋5万元×5％］＝9.25万元

　　服装厂与五个商业网点共得利润＝30万元＋5×18万元＝120万元

　　总税额＝4.25万元＋9.25万元＝13.5万元

　　总税负＝13.5万元／120万元×100％＝11.25％

　　转移后比转移前少纳税＝27.9万元－13.5万元＝14.4万元

　　减轻税负＝（23.25％－11.25％）万元／23.25％

　　＝51.61％

　　可见避税效果是何等明显，这种合理确定企业间利润底数，减少一方利润过于集中的作法叫做“削山头”，即谁利润高，谁就想法将高出部分转移出去，避免高利润带来的高税负。

　　例6甲、乙、两厂同是印染行业，适用税率见表3.

表2 印染行业所得税税率表

利润收入／万元 税率（％）
５以下 １０
５～１０ １５
１０～１５ ２１
１５～２０ ２９
２０～３０ ４３
３０～５０ ５５
５０以上 ７０

　　甲从事漂洗、涂色，乙从事图案印花和定型。亦即甲是粗加工，乙是细加工。如果甲的年工作量为5万m2，利润为30万元，乙的年工作量也是5万m2，利润为8 0万元，按税率表，甲、乙承担税收计算如下：

　　甲纳税额＝（30－20）万元×43％＋（20－15）万元×29％＋（1 5－10）万元×21％＋（10－5）万元×15％＋5×10％＝8.05万元

　　甲的税负＝8.05万元／30万元＝26.83万元

　　乙纳税额＝（80－50）万元×70％＋（50－30）万元×55％＋（3 0－20）万元×43％＋（20－15）万元×29％＋（15－10）万元×2 1％＋（10－5）万元×15％＋5万元×10％＝40.05万元

　　乙的税负＝（40.05／80）×100％＝50.06％

　　甲、乙企业共同收入＝30万元＋80万元＝110万元

　　甲、乙共同纳税额＝8.05万元＋40.05万元＝48.1万元

　　甲、乙共同税负＝（48.1万元／110万元）×100％＝43.72％

　　如果甲和乙通过某种方式实行价格转让，即利润高的乙将部分利润允许甲在转让产品时从提价中获得，乙放弃这部分所得。这时，甲乙共同承担的税款就会大减。比如，乙转让给甲20万元，则甲乙的利润分别为50万元和60万元。

　　甲纳税额＝（50－30）万元×55％＋（30－20）万元×43％＋（2 0－15）万元×29％＋（15－10）万元×21％＋（10－5）万元×15％＋5万元×5％＝19.05万元

　　乙纳税额＝（60－50）万元×70％＋（50－30）万元×55％＋（3 0－20）万元×43％＋（20－15）万元×29％＋（15－10）万元×2 1％＋（10－5）万元×15％＋5万元×5％＝26.05万元

　　甲、乙总纳税额＝19.05万元＋26.05万元＝45.1万元

　　甲、乙共同税负＝（45.1万元／110万元）×100％＝41％

　　甲、乙转让产品价格后少纳税＝48.1万元－45.1万元＝3（万元）

　　减轻税负＝（43.72％－41％）／43.72％＝6.22％

　　可见，同类企业之间转移利润也可进行避税。任何产品最终形成